Bulletin CCH fiscalité de janvier 2012, Volume 14, No 1

Le Bulletin CCH fiscalité de janvier 2012, Volume 14, No 1, comprend les articles suivants :

• Avantages imposables et obligation de remise de TPS/TVH
• La Cour suprême du Canada rend sa décision dans Copthorne Holdings Ltd.
• Décision récente en TPS/TVH: Méthode de répartition d’intrants

Avantages imposables et obligation de remise de TPS/TVH

Par Stéphane Marcassa, LL.B. DESS Fisc., Premier directeur — Service des taxes à la consommation chez PricewaterhouseCoopers LLP/s.r.l./s.e.n.c.r.l.

Au mois de novembre 2011, l’Agence du revenu du Canada a émis les mémorandums sur la TPS/TVH 9.1, Avantages imposables (autres que les avantages relatifs aux automobiles), et 9.2, Avantages relatifs aux automobiles.

Ces mémorandums expliquent comment la TPS/TVH s’applique aux avantages imposables accordés aux salariés et aux actionnaires. Ils remplacent le mémorandum sur la TPS 400-3-2, Avantages aux salariés et aux actionnaires, daté du 19 février 1992.

Il n’y a pas eu de grands changements entre les nouveaux mémorandums et l’ancienne version. Les nouveaux mémorandums viennent essentiellement mettre à jour les informations contenues dans l’ancien mémorandum notamment afin de tenir compte de la TVH et des différents taux applicable.

Cependant, puisque l’année 2011 vient de se terminer et que pour certains salariés ou actionnaires, des avantages imposables leur seront bientôt attribués pour les fins de l’impôt, nous avons pensé qu’il serait bien de revoir les règles applicables en TPS/TVH.

Traitement des avantages accordés à un salarié ou à un actionnaire

De façon générale, l’article 173 de la Loi sur la taxe d’accise («LTA») prévoit que lorsqu’un inscrit fournit un bien ou un service taxable à un particulier qui est un salarié ou un actionnaire, ou une personne qui lui est liée, et que cela lui confère un avantage imposable en vertu de certaines dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu («LIR»), l’inscrit peut alors être tenu de calculer et d’inclure, dans le calcul de sa taxe nette, la TPS/TVH réputée perçue sur la valeur totale de l’avantage imposable.

Le traitement des avantages accordés à un salarié ou à un actionnaire pour les fins de la TPS/TVH est donc lié aux dispositions de l’impôt sur le revenu visant les avantages imposables. À cet égard, vous pouvez vous référer au bulletin d’interprétation IT-407R Consolidé, Avantages sociaux des employés, et IT-432R2, Avantages accordés à des actionnaires, qui renferment des renseignements sur le traitement des avantages accordés aux salariés et aux actionnaires en vertu de la LIR.

De façon générale, afin de déterminer si l’article 173 LTA s’applique à la fourniture taxable d’un bien ou d’un service fournie par un inscrit à un salarié ou un actionnaire, les étapes suivantes peuvent vous aider:

1. Il faut d’abord déterminer si aux fins de l’impôt sur le revenu:
   1. il s’agit d’un avantage imposable;
   2. quelle disposition de la LIR s’applique à cet avantage; et
   3. quelle est la valeur de cet avantage imposable.

Dans cette première étape, il faut tenir compte que l’article 173 LTA ne s’applique que lorsqu’un avantage imposable a été accordé à un particulier en vertu des alinéas 6(1)a), e), k) ou l) ou du paragraphe 15(1) LIR. L’alinéa 6(1)a) LIR vise les avantages accordés aux salariés tels que la valeur de la pension, du logement et de tout autre avantage qu’un particulier a reçu ou dont il a joui au cours d’une année d’imposition au titre, dans l’occupation, ou en vertu d’une charge ou d’un emploi. L’alinéa 6(1)e) vise les frais pour droit d’usage d’une automobile), les alinéas 6(1)k) ou l) les avantages relatifs au fonctionnement d’une automobile et le paragraphe 15(1) les avantages aux actionnaires.

Après avoir établi qu’il y a un avantage imposable en vertu de la LIR qui est visé par l’article 173 LTA, on peut passer aux prochaines étapes afin de déterminer dans quelle mesure la TPS/TVH doit être versée à l’égard de cet avantage.

2. Pour chaque avantage imposable, il faut établir si une des exclusions prévues à l’article 173 LTA s’applique. Par exemple, l’inscrit pouvait ne pas être éligible à demander un crédit de taxe sur les intrants («CTI») en raison de l’application de l’article 170 LTA qui vise notamment les cas où un bien ou un service a été acquis exclusivement pour consommation ou utilisation personnelle d’un salarié. Si c’est le cas alors la TPS/TVH n’a pas à être versée à l’égard de l’avantage imposable.
   
   
3. Si aucune exclusion ne s’applique à l’avantage imposable, on doit alors calculer le montant de TPS/TVH à verser à l’égard de l’avantage
   
   
4. Finalement, on doit inclure le montant de TPS/TVH réputé percevable dans la déclaration de TPS/TVH pour la période de déclaration au cours de laquelle la taxe est réputée être devenue percevable et avoir été perçue.

Calcul de la TPS/TVH à verser sur les avantages imposables

Pour déterminer le montant de taxe à remettre par l’inscrit, l’article 173 LTA prévoit que la contrepartie totale à payer relativement à la fourniture du bien ou du service effectuée au particulier ou à une personne qui lui est liée au cours de l’année d’imposition est réputée correspondre au montant total de l’avantage imposable.

Cette valeur de l’avantage imposable est la valeur déterminée aux fins de l’impôt sur le revenu. Vous pouvez consultez le guide T4130, Guide de l’employeur – Avantages et allocations imposables, pour obtenir des renseignements sur la façon de calculer le montant de l’avantage imposable.

La TPS/TVH réputée percevable par l’inscrit à l’égard des avantages imposables (autres que les avantages relatifs aux automobiles) est établie en fonction d’un calcul qui diffère selon la province dans laquelle l’établissement auquel le salarié se rapporte est situé ou la province de résidence de l’actionnaire. Ainsi, pour un salarié du Québec, le calcul se fait de la façon suivante: 4/104 de la contrepartie totale de l’avantage. Dans le cas d’un employé de l’Ontario, le taux applicable sera plutôt de 12/112.

Le calcul est différent lorsqu’il s’agit d’avantages relatifs aux automobiles. Dans le cas d’un salarié du Québec et à l’égard des frais pour droit d’usage, la TPS/TVH réputée percevable par l’inscrit sera égale à 4/104 de la contrepartie totale de l’avantage. Cependant, pour le montant de l’avantage lié aux dépenses de fonctionnement d’une automobile, le taux applicable est de 3 %.

Veuillez noter que les taux applicables différent en fonction des différentes provinces de TVH et du fait que les inscrits qui se qualifient comme une «grande entreprise» sont assujettis à la récupération des CTI de la partie provinciale de la TVH en Ontario et en Colombie-Britannique à l’égard de certaines dépenses. Vous pouvez vous référer aux mémorandums sur la TPS/TVH 9.1. et 9.2 pour la liste des taux par province et par année.

Moment où la TPS/TVH doit être versée sur les avantages imposables

Dans le cas d’un avantage imposable devant être inclus dans le revenu d’un salarié, la taxe est réputée être devenue percevable et avoir été perçue le dernier jour de février de l’année suivant l’année civile au cours de laquelle l’avantage imposable a été accordé. Cette date coïncide avec le moment où les employeurs doivent remettre les feuillets T4 de leurs salariés. Ainsi, si l’employeur produit des déclarations mensuelles, il incluera la TPS/TVH réputée percevable sur l’avantage imposable accordé en 2011 dans le calcul de sa taxe nette de la déclaration de février 2012.

Dans le cas d’un montant relatif à un avantage imposable devant être inclus dans le revenu d’un actionnaire en vertu du paragraphe 15(1) LIR, la taxe est réputée être percevable et avoir été perçue le dernier jour de l’année d’imposition de l’inscrit au cours de laquelle il a accordé l’avantage à l’actionnaire.

Autres commentaires

Le régime de la TVQ est généralement harmonisé avec celui de la TPS, en particulier pour les règles relatives aux avantages imposables. Cependant, les taux pour calculer le montant de taxe à remettre sont différents et certaines règles particulières peuvent également s’appliquer. Par exemple, une grande entreprise qui serait assujettie aux restrictions à l’obtention d’un remboursement de la taxe sur les intrants («RTI») lors de l’achat d’une automobile n’aura généralement pas l’obligation de remettre une TVQ sur le montant de l’avantage imposable accordé à un salarié pour l’utilisation de cette automobile.

De plus, veuillez noter que les règles relatives aux avantages imposables ont été résumées dans cet article de façon très générale. Pour chaque situation particulière, il serait donc nécessaire de revoir en détail l’application de l’article 173 LTA.

La Cour suprême du Canada rend sa décision dans Copthorne Holdings Ltd.

Par Eric Gélinas, professeur adjoint, département des sciences comptables et fiscalité, Faculté d’administration, Université de Sherbrooke

Le 16 décembre 2011, la Cour suprême du Canada («CSC») rendait sa décision dans la cause Copthorne Holdings Ltd. c. Sa Majesté La Reine(1) («Copthorne»). Il s’agit de la plus récente décision de la CSC portant sur l’application de la règle générale anti-évitement («RGAÉ») du paragraphe 245(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu (Canada) («LIR»). La CSC a essentiellement confirmé les décisions de la Cour canadienne de l’impôt et de la Cour d’appel fédérale à l’effet que les transactions visant la préservation du capital versé («CV») dans le contexte de fusion visée par l’article 87 LIR sont abusives aux fins du paragraphe 245(2) LIR. Copthorne reprend essentiellement les éléments d’analyse de la RGAÉ tels que formulés dans Canada Trustco Mortgage Co. c. Canada(2).

Les faits

Les faits de la décision Copthorne sont complexes mais peuvent être résumés comme suit. En 1992, Copthorne Holdings Ltd. («Copthorne I») détenait la totalité d’une société canadienne («Canco») ayant un CV de 67,4M $. En 1993, il a été déterminé que Copthorne I et Canco devaient être fusionnées avec d’autres sociétés du groupe. En vertu du paragraphe 87(3) LIR, le CV des actions de Canco, soit 67,4M $, aurait été perdu lors d’une fusion verticale de Copthorne I et Canco en raison des termes du paragraphe 87(3) LIR. Afin de préserver le CV des actions de Canco, Copthorne I a vendu les actions de Canco à sa société-mère néerlandaise («Dutchco») en juillet 1993. En janvier 1994, Copthorne I, Canco ainsi que deux autres sociétés du groupe ont fusionné pour former Canco II («Opération de préservation du CV»). À travers une série de ventes et de fusions, une société de la Barbades («Barbadesco») a reçu 164 138 025 actions privilégiées dans Copthorne III ayant une juste valeur marchande et un CV de 164 138 025 $. Le CV attribuable à ces actions était le résultat de l’Opération de préservation du CV. Copthorne III a par la suite racheté les actions privilégiées détenues par Barbadesco. Comme le montant du rachat n’excédait pas le CV des actions privilégiées, le rachat n’a provoqué aucun dividende réputé selon le paragraphe 84(3) LIR et en conséquence, aucune retenue selon la Partie XIII LIR ne devait être effectuée. Le ministre a cotisé Copthorne III sur la base de la RGAÉ afin de réduire le CV des actions privilégiées rachetées d’un montant de 67,4M $. Le contribuable a fait appel de la décision du ministre à la Cour canadienne de l’impôt qui a confirmé la cotisation. La Cour d’appel fédérale a confirmé la décision de la Cour canadienne de l’impôt.

Questions à trancher par la CSC

Tel qu’elle l’avait indiqué dans le jugement Canada Trustco, la CSC a réitéré que les trois questions suivantes doivent être décidées dans toute cause impliquant l’application du paragraphe 245(2) LIR à savoir:

1. Y-a-t-il une avantage fiscal?
2. Est-ce que la transaction donnant lieu à l’avantage fiscal constitue une «opération d’évitement»?
3. Est-ce que l’opération d’évitement donnant lieu à l’avantage fiscal constitue un «abus» des dispositions de la LIR?

Présence d’un avantage fiscal

La CSC a rapidement disposé de la question de l’avantage fiscal en se référant à la décision de la Cour canadienne de l’impôt et en statuant que n’eut été de l’objectif de préservation du CV, Copthorne I n’aurait jamais vendu les actions de Canco à sa société dans le but avoué d’accomplir une fusion horizontale permettant d’éviter la perte du CV de 67,4M $ qui aurait résulté d’une fusion verticale en vertu du paragraphe 87(3) LIR. La préservation du CV résultant d’une fusion vertical a donc été considéré par la CSC comme un avantage fiscal au sens de la RGAÉ.

S’agit-il d’une opération d’évitement?

LA CSC devait déterminer si le rachat des actions privilégiées faisait partie d’une série de transactions qui avait débuté avec la vente de Canco par Copthorne I à Dutchco en 1993 et qui incluait nécessairement la fusion ayant donné lieu à l’Opération de préservation du CV. Si tel était le cas, aux fins de l’application du paragraphe 245(2) LIR, chaque transaction faisant partie de cette même série qui n’était pas effectuée pour des motifs autre que fiscal serait considérée comme une opération d’évitement. Afin de constituer une «série d’opérations» au sens du paragraphe 245(2) LIR, chaque transaction faisant partie de la série doit notamment être déterminée à l’avance dans le but de produire un résultat précis.

Le paragraphe 248(10) LIR traite spécifiquement de la notion de «séries d’opérations» aux fins de la LIR. Cette notion y est définie de la façon suivante: «Pour l’application de la présente loi, la mention d’une série d’opérations ou d’événements vaut mention des opérations et événements liés terminés en vue de réaliser la série». La CSC mentionne ce qui suit relativement à cette disposition:

«Dans Trustco, notre Cour reconnaît que l’économie de la Loi permet de considérer la série d’opérations au sens large. Le point de départ réside dans la common law anglaise qui définit la série de telle sorte que «chaque opération dans la série [est] déterminée d’avance pour produire un résultat final» (OSFC Holdings Ltd. c. Canada, 2001 CAF 260, [2002] 2 C.F. 288, par. 24). Le paragraphe 248(10) de la Loi élargit cette définition en disposant que les «opérations lié[e]s» terminées «en vue de réaliser» la série (soit «en raison de» la série suivant Trustco) sont réputées faire partie de la série».(3)

Ainsi, le rachat des actions privilégiées par Copthorne III sera considéré comme faisant partie de la même «série d’opérations» que l’Opération de préservation du CV si ce rachat constitue une transaction reliée à cette opération et que le rachat a été effectué «en raison» de cette opération.

Le point central à déterminer par la CSC était donc de savoir si l’Opération de préservation du CV et le rachat étaient des opérations liées au sens du paragraphe 248(10) LIR. La CSC indique que le lien qui doit exister entre une opération et la série d’opérations à laquelle on veut rattacher cette opération n’a pas à être un lien étroit. Il ne doit exister qu’une possibilité de lien ou un lien lointain afin de pouvoir inclure une opération donnée dans la «série d’opérations». La CSC s’exprime ainsi sur ce point:

«Bien que le critère de l’opération liée effectuée «en raison de» de la série ou «relativement à» celle‑ci n’exige pas de «lien étroit», il requiert tout de même plus qu’une «simple possibilité» ou qu’un lien d’«un degré d’éloignement extrême»: voir MIL (Investments) S.A. c. R., 2006 TCC 460, [2006] 5 C.T.C. 2552, au par. 62 (CCI), conf. par 2007 CAF 236, 2007 D.T.C. 5437. Chaque affaire est jugée en fonction des faits qui lui sont propres. Par exemple, le temps écoulé entre la série et l’opération liée peut parfois constituer un facteur pertinent, tout comme les événements qui surviennent entre elles. Au bout du compte, c’est le critère correspondant aux mots «en raison de» la série ou «relativement à» celle-ci qui permet d’établir, suivant la prépondérance des probabilités, si une opération liée a été terminée en raison d’une série d’opérations.»(4)

La CSC a par ailleurs refusé de modifier la conclusion à laquelle elle en était venue dans Canada Trustco à l’effet que les termes du paragraphe 248(10) LIR «en vue de réaliser la série» doivent être interprétés de façon à permettre un examen prospectif et rétrospectif des transactions intervenues. La CSC reprend avec approbation le passage suivant de la décision Trustco:

«Dans Trustco, la Juge en chef et le juge Major expliquent que reconnaître au par. 248(10) une portée tant prospective que rétrospective accroît la conformité à l’intention du législateur. En outre, cet arrêt retient en l’élargissant l’interprétation du par. 248(10) dans osfc, lequel supposait lui‑même l’application rétrospective de la disposition. La Cour écrit dans Trustco:

Le paragraphe 248(10) élargit le sens de l’expression «série d’opérations» de manière à inclure les «opérations et événements liés terminés en vue de réaliser la série». La Cour d’appel fédérale a conclu, au par. 36 de l’arrêt OSFC, que c’est le cas lorsque les parties à l’opération «étaient au courant de la série [. . .], de façon qu’on puisse dire qu’elles en avaient tenu compte lorsqu’elles ont décidé de terminer l’opération». Nous tenons à ajouter que les mots «en vue de réaliser» sont employés non pas dans le sens d’une connaissance véritable, mais dans le sens plus général de «en raison de» ou «relativement à» la série.»

Ainsi, la CSC a maintenu la conclusion de la Cour canadienne de l’impôt à l’effet qu’il existait un lien suffisant entre le rachat des actions privilégiées par Copthorne III et l’Opération de préservation du CV de sorte que ces deux opérations faisaient partie de la même série d’opérations aux fins de l’application du paragraphe 245(2) LIR. De plus, la CSC maintient les conclusions de la Cour canadienne de l’impôt à l’effet que l’Opération de préservation du CV n’a pas été effectuée pour des objets véritables autres que l’obtention d’un avantage fiscal. L’Opération de préservation du CV ainsi que le rachat constituent donc, selon la CSC, des «opérations d’évitement» au sens du paragraphe 245(3) LIR.

L’opération d’évitement conférant un avantage fiscal est-elle abusive?

La prétention du ministre était notamment à l’effet que Copthorne avait abusé du paragraphe 87(3) LIR qui établit le CV lors d’une fusion. L’abus des paragraphes 84(3) (dividende réputé) et 89(1) (définition de la notion de CV) LIR a aussi été invoqué mais n’a pas été retenu par la CSC.

La CSC a accepté les arguments du ministre et a déterminé que l’Opération de préservation du CV ainsi que le rachat des actions privilégiées par Copthorne III constituaient un abus des dispositions du paragraphe 87(3) LIR considérant l’objet et l’esprit de la Loi.

Avant de procéder à l’analyse de la notion d’abus, la CSC fait la mise en garde suivante:

«La question de savoir si l’opération d’évitement constitue un abus dans l’application de la Loi est la plus épineuse en l’espèce. On pourrait voir dans le mot «abus» la réprobation morale du contribuable qui, afin de réduire son obligation fiscale, se montre ingénieux pour faire jouer la Loi de l’impôt sur le revenu en sa faveur. On aurait tort, car le contribuable peut opter pour les avenues ou les opérations qui sont propres à réduire son obligation fiscale (voir Duke of Westminster). 

La RGAÉ est un mécanisme juridique par lequel le législateur confie aux tribunaux la tâche inhabituelle d’aller au-delà du texte de la disposition invoquée par le contribuable pour en déterminer l’objet ou l’esprit. Il se peut qu’une opération du contribuable respecte à la lettre la disposition en cause sans nécessairement être conforme à l’objet ou à l’esprit de celle-ci. Dans ce cas, le ministre peut invoquer la RGAÉ, laquelle crée effectivement de l’incertitude chez le contribuable. Les tribunaux doivent toutefois se rappeler que l’art. 245 représente une «mesure de dernier recours» (Trustco, par. 21).»(5)

Concernant l’abus du paragraphe 87(3) LIR, la CSC retient notamment les éléments suivants:

1. Le paragraphe 87(3) LIR prévoit, entre parenthèses, une exception emportant l’annulation du CV des actions d’une société fusionnante qui sont détenues par une autre société fusionnante.
   
   
2. Lors d’une fusion verticale, le CV correspondant aux participations entre sociétés, dans le cas, par exemple, d’une société mère et d’une filiale, n’est pas additionné.
   
   
3. Le fait que le CV peut être retiré et considéré, non comme un dividende imposable, mais comme un remboursement de capital non assujetti à l’impôt permet de conclure que l’exception vise à faire en sorte que le CV des actions de la société issue de la fusion ne puisse excéder le CV des actions de la société mère fusionnante.
   
   
4. Le paragraphe 87(3) LIR a pour objet d’empêcher la conservation du CV qui permettrait à l’actionnaire de toucher en franchise d’impôt une somme supérieure aux fonds libérés d’impôt qu’il a investis.
   
   
5. Malgré la légitimité du CV créé à l’égard des actions des sociétés en aval, sa conservation lors d’une fusion horizontale peut être considérée comme un moyen de prélever une somme supérieure à celle investie et ce, sous forme de remboursement de capital plutôt que de dividende réputé assujetti à l’impôt.

Considérant ces éléments, la CSC conclut que l’exception prévue entre parenthèses au paragraphe 87(3) LIR vise à empêcher la conservation du CV des actions d’une filiale lors d’une fusion avec la société mère et ce, parce qu’il représente les même fonds libérés d’impôt que ceux investis dans la société mère. Selon la CSC, l’Opération de préservation du CV qui permettait que le rachat d’actions privilégiées par Copthorne III soit traité comme un retour de CV en franchise d’impôt allait à l’encontre de l’esprit et de l’objet du paragraphe 87(3) LIR en raison du fait que les montants rapatriés sous cette forme excédaient les sommes investies dans les sociétés canadiennes impliquées.

Commentaires

À la lecture de cette décision, il appert que la CSC a essentiellement repris la grille d’analyse de sa décision dans Canada Trustco. Ainsi, cette décision ne semble pas apporter d’éléments réellement nouveaux dans la façon dont les tribunaux doivent interpréter la RGAÉ.

1. 2011 CSC 63.
2. 2005 CSC 54.
3. Supra note 1, paragraphe 43.
4. Supra note 1, paragraphe 47.
5. Supra note 1, paragraphes 65 et 66.

Décision récente en TPS/TVH: Méthode de répartition d’intrants

Par Mario Seyer, CA, Associé, Service des taxes à la consommation, PricewaterhouseCoopers s.r.l., s.e.n.c.r.l.

CIBC World Markets Inc. c. La Reine, 2011 CAF 270 (2011 GTC 2051)

Mise en contexte

Cet arrêt traite de l’épineuse question du droit pour les contribuables de modifier leur méthode de répartition d’intrants avec effet rétroactif. Elle intéresse donc les entités qui ont à la fois des fournitures taxables et des fournitures exonérées et qui doivent établir une telle méthode de répartition. On peut donc penser aux organismes du secteur public, aux exploitants immobiliers qui ont des activités commerciales et résidentielles, aux entreprises du secteur de la santé, et aux institutions financières (dans ce dernier cas, seulement pour les dossiers passés, la loi ayant depuis été modifiée).

Dans cet arrêt, la Cour d’appel fédérale («CAF») confirme la possibilité de modifier une méthode avec effet rétroactif.

Bref résumé des faits

Les faits sont relativement simples. CIBC World Markets Inc. («CIBC») a demandé des crédits de taxe sur intrants («CTI») pour ses années 1998 et 1999 en utilisant une première méthode de répartition. Pour l’année 2000 et les exercices ultérieurs, elle utilisa une nouvelle méthode, augmentant par le fait même son taux de récupération de CTI. CIBC utilisa aussi sa nouvelle méthode pour demander des CTI additionnels pour les années 1998 et 1999.

L’Agence du Revenu du Canada («ARC») a accepté le caractère raisonnable de la nouvelle méthode. Il n’y avait donc pas de litige à cet égard. L’ARC refusa toutefois la demande de CTI additionnel pour les années 1998 et 1999. Selon l’ARC, la Loi sur la taxe d’accise («LTA») ne permettait pas une telle modification rétroactive.

La Cour canadienne de l’impôt avait donné raison à l’ARC mais CIBC en appela à la CAF.

Décision de la Cour d’appel fédérale

La CAF donna raison à CIBC.

Tel que susmentionné, il n’y avait aucun questionnement concernant le caractère raisonnable de la méthode, le respect des délais ou la validité des pièces justificatives. On traitait uniquement de la question du changement de méthode avec effet rétroactif.
Pour la période visée, l’article 141.01(5) LTA stipulait ce qui suit:

(5) Méthodes de mesure de l'utilisation — Seules des méthodes justes et raisonnables et suivies tout au long d'un exercice peuvent être employées par une personne au cours de l'exercice pour déterminer la mesure dans laquelle:

a) la personne acquiert, importe ou transfère dans une province participante des biens ou des services afin d'effectuer une fourniture taxable pour une contrepartie ou à d'autres fins; 

b) des biens ou des services sont consommés ou utilisés en vue de la réalisation d'une fourniture taxable pour une contrepartie ou à d'autres fins.

La question principale était de déterminer si CIBC pouvait présenter une deuxième demande pour un CTI additionnel à l’égard du même montant de taxe. La CAF confirma le droit à la deuxième réclamation, en autant qu’il n’y ait pas réclamation en double. En absence de disposition claire dans la LTA empêchant la deuxième demande, la CAF ne trouva pas de motif pour refuser la demande de CIBC. La CAF fit notamment référence à l’article 225 LTA qui considère spécifiquement cette possibilité de deuxième demande (entre autres pour empêcher les réclamations en double).

À cette époque, aucune disposition de la LTA n’empêchait une telle réclamation rétroactive. Depuis, l’article 141.02 LTA régit les méthodes de répartition pour les institutions financières et on y impose plusieurs restrictions. En outre, le paragraphe 141.02(17) ne permet pas de changement de méthode à moins d’obtenir l’approbation de l’ARC. Ces nouvelles règles s’appliquent généralement pour les exercices débutant après mars 2007. Mais pour les années visées par l’arrêt, il n’y avait pas de restriction semblable dans la LTA pour une institution financière.

La deuxième question révisée par la CAF avait trait à l’exigence que la méthode juste et raisonnable soit «suivie tout au long d’un exercice». On sait que la Cour canadienne de l’impôt avait trouvé inacceptable de modifier la méthode avec effet rétroactif, notamment à cause de cette exigence. La CAF donna plutôt raison à CIBC notant que la seule exigence était celle d’une utilisation uniforme pour une année donnée et non pas une restriction à la modification pour l’année entière. Elle invoqua de nouveau l’article 225 de la LTA pour appuyer sa décision.

Portée de la décision

À notre connaissance, dans le cadre de vérifications, de façon systématique, l’ARC ou l’Agence du Revenu du Québec («RQ») ont refusé les changements de méthode avec effet rétroactif. Pour les institutions financières, la décision de la CAF a un intérêt historique pour les «vieux» dossiers encore en litige, étant donné l’instauration des restrictions additionnelles de l’article 141.02 LTA.

Mais la décision est très pertinente pour tous les autres contribuables qui doivent répartir leurs intrants.

Quand on prend du recul, cette décision de la CAF est logique et conforme à l’esprit de la loi. La LTA comporte plusieurs dispositions qui imposent des délais de réclamation (entre 2 et 4 ans) et qui empêchent la récupération de CTI déjà cotisés. Il n’y a donc pas de risque pour les finances publiques. Si, après analyse, un contribuable trouve une méthode raisonnable qui confirme son droit à des CTI additionnels, conformément aux principes généraux de la LTA, pourquoi ne pourrait-il pas réclamer ces CTI? Plusieurs dispositions de la loi prévoient spécifiquement le retour en arrière, à l’intérieur de délais précis, tant pour les autorités fiscales que pour les contribuables. Le résultat nous apparaît donc juste et équitable.

Dans ce cas, on ne traite que de l’utilisation d’une nouvelle méthode. Dans bien des cas toutefois, il n’y a pas de nouvelle méthode mais simplement une application plus précise d’une méthode déjà établie, ou une correction à des erreurs commises (par exemple des oublis de CTI) dans l’application d’une méthode donnée.